Il principio n. 18 dell’Organismo Italiano di Contabilità definisce i risconti attivi ed ha lo scopo di indicare i criteri essenziali per la rilevazione, la classificazione e la valutazione dei ratei e dei risconti e tutte le relative informazioni da inserire nella nota integrativa.
Tale principio contabile si basa sulle disposizioni del codice civile, le quali sono riportate nel capitolo “I ratei e risconti nella legislazione civilistica”, pertanto esso è applicato alle società che redigono il bilancio in base alle disposizioni del codice civile.
La definizione di risconti attivi
Il principio OIC 18 al paragrafo n. 5 definisce i risconti attivi: “I risconti attivi rappresentano quote di costi che hanno avuto manifestazione finanziaria nel corso dell’esercizio in chiusura o in precedenti esercizi, ma sono di competenza di uno o più esercizi successivi. Essi rappresentano la quota parte dei costi rinviata ad uno o più esercizi successivi”.
In altre parole, i risconti attivi costituiscono dei costi la cui competenza è posticipata rispetto alla manifestazione finanziaria.
Per determinare e rilevare correttamente i risconti attivi sono considerate anche le altre regole contenute in altri principi nel caso in cui queste contemplino particolari fattispecie di risconti attivi.
Requisiti per l’iscrizione dei risconti attivi
Occorre verificare con attenzione la presenza dei requisiti per i risconti attivi. L’articolo 2424-bis, comma 6 del codice civile definisce, a tal fine, i requisiti per l’iscrizione di un risconto: “Nella voce risconti attivi devono essere iscritti i costi sostenuti entro la chiusura dell’esercizio ma di competenza di esercizi successivi. Possono essere iscritte in tali voci soltanto quote di costi, comuni a due o più esercizi, l’entità dei quali vari in ragione del tempo”.
Pertanto, la rilevazione di un risconto si verifica quando sussistono le seguenti condizioni:
- il contratto inizia in un esercizio e termina in uno successivo;
- il corrispettivo delle prestazioni è contrattualmente dovuto in via anticipata o posticipata rispetto a prestazioni comuni a due o più esercizi consecutivi;
- l’entità dei risconti varia con il trascorrere del tempo.
Non possono, quindi, essere inseriti tra i risconti, gli oneri la cui competenza è maturata per intero nell’esercizio cui si riferisce il bilancio o in quelli successivi, poiché non sussistono le condizioni suddette.
Per esempio, non è possibile rilevare risconti attivi per i casi indicati di seguito: le fatture ancora da ricevere, gli anticipi pagati nel corso dell’anno per i canoni di locazione che maturano solo nell’esercizio successivo.
Determinazione della quota di competenza
L’importo dei risconti è individuato attraverso la ripartizione del costo con lo scopo di attribuire all’esercizio in corso solo la quota del costo di competenza. Esistono due criteri differenti per determinare correttamente la quota di competenza: il criterio del tempo fisico ed il criterio del tempo economico.
Il criterio del tempo fisico
Nel caso in cui le prestazioni contrattuali ricevute abbiano un valore costante nel tempo, la ripartizione e l’attribuzione all’esercizio in corso della quota parte di competenza è attuata in proporzione al tempo con il criterio del tempo fisico. Un esempio potrebbe essere rappresentato dal pagamento anticipato al 1° dicembre di un canone relativo al trimestre dicembre febbraio occorre iscrivere un risconto attivo uguale ai due terzi dell’intero importo pagato per il trimestre. Pertanto, l’utilizzo del criterio del tempo fisico è tipico nei contratti di durata nei quali l’addebito dei relativi importi si verifica per periodici e identici intervalli di tempo, con rate trimestrali, semestrali, annuali, ecc., uno dei quali si trova a cavallo di due o più esercizi consecutivi. Alcuni esempi di applicazione del criterio in oggetto sono: i canoni dei contratti di locazione, i premi dei contratti assicurativi.
Il criterio del tempo economico
Nel caso in cui le prestazioni contrattuali ricevute non presentino un contenuto economico costante nel tempo, per la ripartizione della quota di competenza del costo occorre utilizzare il criterio del tempo economico e, quindi, utilizzare una valutazione effettuata in rapporto alle condizioni di svolgimento della gestione. Questo criterio è applicato quando la quota di costo di competenza dell’esercizio non è proporzionale al decorrere del tempo, ma rispecchia anche i contenuti economici dell’operazione effettuata. Per esempio: un contratto di locazione di un immobile che viene utilizzato solo per una parte dell’anno per un’attività alberghiera stagionale ma il pagamento del canone è a cavallo di due esercizi. In questi casi, il calcolo dei risconti non deve essere effettuato in proporzione al tempo, ma relazionando, in termini economici, la prestazione e la controprestazione scaturenti dall’operazione in base al principio di correlazione tra costi e ricavi.
Collocazione dei risconti attivi nel bilancio
Il paragrafo n. 8 puntualizza che “L’articolo 2424 codice civile prevede che i ratei e i risconti attivi siano rilevati nell’attivo dello stato patrimoniale alla voce D “Ratei e risconti”.
Il paragrafo n. 10 dell’OIC 18 stabilisce che: “La contropartita nel conto economico dell’iscrizione di un risconto trova collocazione a rettifica dei correlati proventi e costi già contabilizzati. La rettifica così attuata produce la diretta riduzione dell’onere o del provento originariamente rilevato in modo che, nel conto economico, emerga la sola quota di competenza dell’esercizio”.
Inoltre, occorre evidenziare che l’articolo 2435-ter comma 5 del codice civile prevede che “agli enti di investimento e alle imprese di partecipazione finanziaria non si applicano le disposizioni previste dal presente articolo, dal sesto comma dell’articolo 2435-bis e dal secondo comma dell’articolo 2435-bis con riferimento alla facoltà di comprendere la voce D dell’attivo nella voce CII e la voce E del passivo nella voce D”. Pertanto, tali soggetti non possono ricorrere alla possibilità di introdurre i risconti attivi nella voce CII “Crediti”.
Rettifiche di valore
Alla fine di ciascun esercizio occorre riscontrare la permanenza delle condizioni che hanno determinato la rilevazione iniziale del risconto e verificare, quindi, che esse siano ancora rispettate, altrimenti, occorre apportare le necessarie rettifiche di valore. Si effettua così una nuova valutazione per aggiornare il saldo alla fine dell’esercizio. Tale valutazione tiene conto non solo del trascorrere del tempo ma anche dell’eventuale recuperabilità dell’importo iscritto in bilancio.
Per la valutazione dei risconti attivi è essenziale la stima del futuro beneficio economico collegato a tali costi differiti. Se tale beneficio dovesse essere inferiore, totalmente o parzialmente, alla quota rilevata come risconto, occorre effettuare idonee rettifiche di valore. La società rileverà una perdita di valore nella voce B10d) “svalutazione dei crediti compresi nell’attivo circolante e delle disponibilità liquide” del conto economico in contropartita della diminuzione del risconto attivo.
I risconti attivi nella Nota Integrativa
Le società che redigono il bilancio in forma ordinaria, relativamente ai risconti attivi, devono indicare alcune precise informazioni nella nota integrativa e l’articolo 2427, comma 1 del codice civile stabilisce tali informazioni:
- “1) i criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio, nelle rettifiche di valore e nella conversione dei valori non espressi all’origine in moneta avente corso legale nello Stato;”
- “4) le variazioni intervenute nella consistenza delle altre voci dell’attivo e del passivo; (…);”
- “7) la composizione delle voci “ratei e risconti attivi” e “ratei e risconti passivi”.
In merito ai criteri applicati nelle valutazioni, la nota integrativa assegna chiarezza particolare per l’utilizzo del metodo del tempo economico nella rilevazione dei risconti e l’obbligo di enunciazione del motivo che ha condotto ad effettuare tale scelta.
Nella nota integrativa occorre, inoltre, evidenziare la ripartizione dei risconti con durata entro e oltre l’esercizio successivo nonché dei risconti con durata oltre i cinque anni.
L’articolo 2423, comma 4 del codice civile stabilisce che: “Non occorre rispettare gli obblighi in tema di rilevazione, valutazione, presentazione e informativa quando la loro osservanza abbia effetti irrilevanti al fine di dare una rappresentazione veritiera e corretta. Rimangono fermi gli obblighi in tema di regolare tenuta delle scritture contabili. Le società illustrano nella nota integrativa i criteri con i quali hanno dato attuazione alla presente disposizione”.
Con riferimento al bilancio in forma abbreviata, nella relativa nota integrativa occorre indicare le seguenti informazioni richieste dal codice civile all’articolo 2427, comma 1, numero 1): “i criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio, nelle rettifiche di valore e nella conversione dei valori non espressi all’origine in moneta avente corso legale nello Stato”.
In merito alle micro-imprese è importante evidenziare che esse sono esonerate dalla redazione della nota integrativa quando in calce allo stato patrimoniale risultino le informazioni previste dal primo comma dell’articolo 2427, numeri 9) e 16) del codice civile.
Dott.ssa Milena Barreca – Dottore Commercialista
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