Successivamente all’approvazione del Titolo X del D.lgs 117/2017 (CTS) da parte della Commissione Europea, troverà piena applicazione la normativa fiscale peculiare degli Enti del Terzo Settore. La valutazione della non commercialità verrà effettuata non più sulla base dell’articolo 149 del TUIR, ma sulla base dell’articolo 79 del CTS.
L’articolo 79 prevede un superamento del percorso logico di attribuzione della qualifica di ente non commerciale. Per qualificare un ETS come “commerciale” o “non commerciale” occorre procedere a “pesare” le entrate che esso ha avuto durante l’esercizio, su due livelli:
- commercialità di singoli ambiti di attività (articolo 79, comma 2, 3, 5bis e 6);
- commercialità generale dell’Ente (articolo 79, comma 5)
Attività Non Commerciali
Seppur in questo caso l’articolo 79 non precisi come debba essere svolta, si deve evidenziare come la norma non si presti ad una interpretazione eccessivamente rigida. Quindi, salvo eventuali futuri chiarimenti di prassi, si può optare sia per svolgere il test di commercialità in via analitica, per ogni singola attività di interesse generale e poi sull’intero ente, oppure in via complessiva considerandole tutte in un unico calcolo.
Sono attività non commerciali:
- le attività di interesse generale svolte dall’ETS a titolo gratuito o dietro versamento di corrispettivi che non superano i costi effettivi, tenuto conto anche degli apporti della pubblica amministrazione e salvo eventuali importi di partecipazione alla spesa previsti dall’ordinamento (articolo 79, comma 2);
- le attività di cui al punto precedente qualora i ricavi non superino di oltre il 6 per cento i relativi costi per ciascun periodo d’imposta e per non oltre tre periodi d’imposta consecutivi (articolo 79, comma 2bis così come modificato dalla legge del 4 agosto 2022 n.122);
- le attività di ricerca scientifica di particolare interesse sociale con reinvestimenti degli utili nell’attività (articolo 79, comma 3);
- la percezione di contributi, sovvenzioni, liberalità, quote associative dell’Ente e ogni altra entrata assimilabile (articolo 79, comma 5bis);
- le attività svolte nei confronti dei propri associati e dei familiari e conviventi degli stessi in conformità alle finalità istituzionali dell’ente (articolo 79, comma 6).
In aggiunta alle precedenti e solo per le Organizzazioni di Volontariato (OdV), sono attività non commerciali (articolo 84):
- le attività di vendita di beni acquisiti da terzi a titolo gratuito a fini di sovvenzione, a condizione che la vendita sia curata direttamente dall’organizzazione senza alcun intermediario;
- la cessione di beni prodotti dagli assistiti e dai volontari a patto che la vendita dei prodotti sia curata direttamente dall’organizzazione senza alcun intermediario;
- le attività di somministrazione di alimenti e bevande in occasione di raduni, manifestazioni, celebrazioni e simili a carattere occasionale.
In aggiunta alle precedenti e solo per le Associazioni di Promozione Sociale (APS), sono attività non commerciali (articolo 85):
- le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali, effettuate verso associati e loro familiari conviventi a seguito del pagamento di corrispettivi specifici;
- le cessioni prevalentemente agli associati e ai familiari loro conviventi di pubblicazioni proprie dell’Associazione, a seguito del pagamento di corrispettivi specifici e in attuazione degli scopi istituzionali;
- le attività di vendita a fini di sovvenzione di beni acquisiti da terzi a titolo gratuito, a condizione che la vendita sia curata direttamente dall’organizzazione senza alcun intermediario e sia svolta senza l’impiego di mezzi organizzati professionalmente per fini di concorrenzialità sul mercato;
- se l’associazione gode del riconoscimento delle finalità assistenziali da parte del Ministero dell’Interno, l’attività di somministrazione di alimenti o bevande effettuata presso le sedi in cui viene svolta l’attività istituzionale, nonché l’organizzazione di viaggi e soggiorni turistici, se tale attività è complementare a quella istituzionale e senza avvalersi di alcuno strumento pubblicitario.
Attività Commerciali
Sono attività commerciali:
- le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nei confronti degli associati e dei loro familiari e conviventi a seguito del pagamento di corrispettivi specifici;
- le attività di interesse generale (articolo 5) se svolte in modo differente da quanto previsto dall’articolo 79 comma 2;
- le attività diverse di cui all’articolo 6.
Un ETS diventa commerciale quando, “pesate” le entrate, i ricavi delle attività commerciali superano i proventi delle attività non commerciali. Il passaggio da una categoria all’altra avviene nel periodo d’imposizione in cui cambia il bilanciamento tra le due tipologie di entrate.
Naturalmente, tale mutamento dell’ETS comporta la perdita di tutte le agevolazioni fiscali e contabili connesse, quali ad esempio:
- il regime forfettario di cui all’articolo 80;
- le agevolazioni per i tributi minori di cui all’articolo 82;
- la deducibilità o detraibilità delle erogazioni liberali di cui all’articolo 83;
- la decommercializzazione delle attività di raccolta fondi ed altre.
Nel caso di OdV o APS rientranti nelle agevolazioni dell’articolo 86, non è previsto alcun mutamento in caso di perdita dello status di ETS non commerciale.
Persa la “non commercialità”, gli ETS commerciali, fatta eccezione per OdV e APS di cui sopra, sono obbligati al rispetto degli obblighi contabili previsti dal Codice Civile e dagli articoli 14 e segg. del d.P.R. 600/1973, similmente alle Imprese sociali. Le Imprese Sociali sono sempre enti commerciali.
Dott. Stefano G.
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