Ascolta “Ep.161 L’IVA nell’assegnazione dei beni ai soci” su Spreaker.
Con la Legge di Bilancio 2026 è stato riproposto, nuovamente, il regime temporaneo dell’assegnazione agevolata dei beni ai soci dei beni immobili non strumentali per destinazione ai sensi dell’articolo 43, comma 2, primo periodo del TUIR, nonché dei beni mobili registrati non utilizzati come beni strumentali nell’esercizio dell’impresa.
L’agevolazione prevista dall’articolo 1, commi 35-40, consente alle società di assegnare o cedere ai soci determinati beni, pagando un’imposta sostitutiva in luogo della tassazione ordinaria. Il comma 41 dell’articolo 1 reintroduce anche la possibilità, per le imprese individuali, di estromettere dal patrimonio dell’impresa gli immobili strumentali.
Beni
I beni che possono formare oggetto di assegnazione e cessione agevolata ai soci, sono:
- i beni mobili iscritti in pubblici registri, non utilizzati come beni strumentali nell’attività propria dell’impresa.
- beni immobili diversi da quelli strumentali per destinazione, vale a dire diversi da quelli utilizzati esclusivamente per l’esercizio dell’attività d’impresa e, quindi, come regola, si devono ritenere tali:
- gli immobili patrimoniali di cui all’art. 90 del Tuir;
- gli immobili “merce”, alla cui produzione e/o scambio è diretta l’attività dell’impresa;
- gli immobili strumentali per natura, che risultano iscritti nelle categorie catastali B, C, D, E e A/10, se, ovviamente, non sono utilizzati direttamente per l’esercizio dell’attività d’impresa e, di conseguenza, si devono ritenere rientranti nell’agevolazione anche quelli che risultano concessi in locazione o comodato.
Ai fini operativi, si devono considerare beni immobili strumentali per destinazione quelli che hanno come unico impiego quello di essere “direttamente utilizzati” nell’espletamento di attività tipicamente imprenditoriali, senza risultare idonei a produrre un reddito autonomo rispetto a quello del complesso aziendale nel quale sono inseriti
Possono usufruire del regime fiscale temporaneo di assegnazione agevolata i soci che, alla data del 30 settembre 2025, risultino iscritti nel libro dei soci, ove prescritto, ovvero che siano iscritti entro 30 giorni dalla data di entrata in vigore della presente legge, in forza di titolo di trasferimento avente data certa anteriore al 1° ottobre 2025. Nello specifico, le società commerciali che assegnano o cedono beni (immobili o mobili registrati) non strumentali ai soci entro il 30 settembre 2026 versano in due rate un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell’IRAP pari all’8% (ovvero pari al 10,5% se la società non è operativa) sulla differenza tra valore normale e costo fiscalmente riconosciuto dei medesimi beni. Il medesimo regime si applica alle società che hanno per oggetto esclusivo o principale la gestione di beni (immobili o mobili registrati) non strumentali e che si trasformano in società semplici entro il medesimo termine del 30 settembre 2026. Si applica l’imposta sostitutiva del 13% sulle riserve in sospensione d’imposta annullate per effetto dell’assegnazione dei beni ai soci e quelle delle società che si trasformano. L’imposta sostitutiva va versata in due rate di cui: • la prima, pari al 60% entro il 30 settembre 2026; • la seconda, pari al restante 40% entro il 30 novembre 2026. Inoltre, si ripropone, per le imprese individuali, la facoltà di estromissione dal proprio patrimonio dei beni immobili strumentali non produttivi di reddito fondiario, includendovi anche i beni posseduti al 30 settembre 2025 a condizione che l’esclusione sia posta in essere tra il 1° gennaio 2026 e il 31 maggio 2026. I versamenti rateali dell’imposta sostitutiva sono effettuati, rispettivamente, entro il 30 novembre 2026 ed entro il 30 giugno 2027 per la parte rimanente e che gli effetti dell’estromissione decorrono dal 1° gennaio 2026.
È ammessa la compensazione del debito per le imposte sostitutive Per la riscossione, i rimborsi e il contenzioso si applicano le disposizioni previste per le imposte sui redditi.
AGEVOLAZIONI PER IMPOSTE IPOCATASTALI
Imposta di registro: solo qualora l’operazione non fosse soggetta all’Iva, andrebbe generalmente applicata l’imposta di registro, nelle aliquote ridotte alla metà (in via generale dal 9% al 4,5%).
Imposte ipotecarie e catastali: applicate in misura fissa di € 200 ciascuna (in luogo dell’aliquota del 2% per le imposte ipotecarie e dell’1% per quelle catastali).
TRATTAMENTO FISCALE DEI SOCI ASSEGNATARI
Ai soci assegnatari non si applicano le disposizioni sul trattamento fiscale degli utili di cui all’art. 47, c. 1, 2° periodo e cc. 5, 6, 7 e 8 D.P.R. 917/1986, relativi alla presunzione di distribuzione degli utili di esercizio, nonché in tema di distribuzione di beni ai soci e trattamento fiscale di dette assegnazioni. Il valore normale dei beni ricevuti, al netto dei debiti accollati, riduce tuttavia il costo fiscalmente riconosciuto delle partecipazioni possedute.
IVA
Ai fini IVA l’assegnazione è soggetta alle regole ordinarie. Infatti, come evidenziato nella Relazione illustrativa della Finanziaria 2023 il Legislatore, si rammenta che l’agevolazione era già stata introdotta in passato, “non potendo derogare ai vincoli comunitari”, non ha introdotto alcun beneficio ai fini IVA.
Considerato che si tratta della riedizione di precedenti analoghe disposizioni, possono ritenersi validi i chiarimenti forniti dalla prassi erariale in riferimento alle analoghe norme del passato. Può, altresì, farsi riferimento alle indicazioni della dottrina già intervenute (Assonime, CNDCEC, Notariato).
Pertanto con riferimento alla precedente analoga assegnazione agevolata, l’Agenzia delle Entrate, nella Circolare n. 26/E/2016, ha precisato che l’assegnazione configura un’ipotesi di destinazione dei beni a finalità estranee all’esercizio dell’impresa, con conseguente applicazione delle disposizioni in materia di autoconsumo ex art. 2, comma 2, n. 5, DPR n. 633/72, in base al quale costituiscono cessioni. Infatti “la destinazione di beni all’uso o al consumo personale o familiare dell’imprenditore o di coloro i quali esercitano un’arte o una professione o ad altre finalità estranee alla impresa o all’esercizio dell’arte o della professione, anche se determinata da cessazione dell’attività con esclusione di quei beni per i quali non è stata operata, all’atto dell’acquisto, la detrazione dell’imposta di cui all’articolo 19”.
L’agenzia delle Entrate ritiene che non trova applicazione la specifica disposizione contenuta nel n. 6 del citato comma 2, riferita alle “assegnazioni ai soci”, che configurano cessioni rilevanti ai fini IVA ancorché all’atto dell’acquisto la relativa imposta non sia stata detratta. Tale interpretazione, con conseguente applicazione delle regole relative all’autoconsumo, è stata “accolta” anche dal Notariato nello Studio n. 46-2023/E, mentre in un precedente Studio n. 103/2012/T il Notariato non aveva condiviso la posizione dell’Agenzia ritenendo applicabile il citato n. 6.
Da ciò consegue che in caso di acquisto con IVA indetraibile al 100% ex art. 19, DPR n. 633/72 l’assegnazione risulta “fuori campo IVA” (e non esente ex art. 10, comma 1, n. 27-quinquies, DPR n. 633/72).
In particolare, come evidenziato nella citata Circolare n. 26/E “sulla base dei principi generali, rilevano agli effetti dell’imposta, tutte le assegnazioni di beni per le quali la società abbia detratto, integralmente o parzialmente, l’IVA addebitatale in via di rivalsa al momento dell’acquisto, dell’importazione o dell’effettuazione degli investimenti prima indicati. Viceversa esulano dall’ambito applicativo del tributo le fattispecie di assegnazione di beni in relazione alle quali era preclusa la detrazione dell’IVA”. Nel 202 in una risposta all’Interrogazione parlamentare n. 0-01057 il MEF, al fine di dirimere “alcune perplessità”, ha precisato che se … la società ha acquistato l’immobile in regime di esenzione IVA, nessun diritto alla detrazione è stato dalla stessa esercitato e, pertanto, non sussistono i presupposti per assoggettare a IVA l’assegnazione del medesimo immobile al socio. Tale assegnazione è fuori campo IVA per difetto del requisito oggettivo”. Quindi il Mef ritiene le assegnazioni “fuori campo IVA” rientrano anche quelle aventi ad oggetto immobili acquistati “in esenzione dall’IVA”.
Trattasi di un’interpretazione “innovativa” considerato che nella Circolare 16.9.2016, n. 37/E l’Agenzia ha “individuato” quali operazioni fuori campo IVA le assegnazioni dei beni per i quali:
- la detrazione IVA non è avvenuta in quanto l’acquisto è stato effettuato da un privato / fino al 1972;
- l’IVA non è stata detratta integralmente ai sensi degli artt. 19, 19-bis1 e 19-bis2, DPR n. 633/
Per i beni la cui assegnazione rientra nel campo di applicazione dell’IVA, al fine di verificare l’imponibilità o meno va fatto riferimento all’art. 10, comma 1, n. 8-bis) e 8-ter), DPR n. 633/72, distinguendo i casi in cui si è presenza di un immobile abitativo o strumentale.
Base imponibile
Con la circolare n. 26/E del 1° giugno 2016 è stato chiarito che, ai fini della determinazione della base imponibile delle assegnazioni assimilate alle cessioni a titolo oneroso, si deve far riferimento al criterio costituito “dal prezzo di acquisto o, in mancanza, dal prezzo di costo dei beni o di beni simili, determinati nel momento in cui si effettuano tali operazioni” di cui all’art. 13, comma 2, lett. c), del DPR n. 633 del 1972 in ottemperanza alle disposizioni comunitarie (articolo 74 direttiva 112 del 2006).
La base imponibile IVA non comprende il ricarico normalmente praticato sul mercato in sede di cessione, ma è “costituita dal prezzo di acquisto del bene «attualizzato» al momento della cessione”.
Il “prezzo di acquisto dei beni” è rappresentato dal “valore residuo dei beni al momento del prelievo, o della destinazione dei medesimi”, come specificato dalla Corte di Giusitizia UE nella sentenza 17.5.2001, cause riunite C-322/99 e C-323/99.
Ai fini dell’individuazione di quest’ultimo l’Agenzia, richiamando i principi desumibili dalla giurisprudenza comunitaria (sentenze Corte di Giustizia UE 17.5.2001, cause C-322/99 e C-323/99 e 3.5.2013, causa C-142/12), ha affermato che il prezzo d’acquisto “non può essere limitato all’importo pagato per acquistare il bene, ma deve comprendere anche tutte le spese sostenute per riparare e completare il bene stesso durante la sua vita aziendale (sempreché si tratti di spese relative ad acquisti di beni e servizi in relazione ai quali sia stata applicata l’imposta e sia stata operata la detrazione della medesima), tenendosi, comunque, conto, anche con riferimento a queste, del deprezzamento che il bene ha subito nel tempo”. L’agenzia ha precisato che la diminuzione di valore rilevante nel calcolo del valore residuo del bene stesso, nel periodo compreso tra la data di acquisto e quella di assegnazione, dovrà essere calcolata di volta in volta tenendo conto delle variabili rilevanti in base alla tipologia di bene, non essendo possibile fornire delle indicazioni definitive e univoche su un oggettivo fattore decrementativo suscettibile di applicazione generale. La questione relativa al deprezzamento ha riflessi diretti sull’imposta soltanto in caso di obbligo / scelta dell’imponibilità.
In presenza di un’operazione esente la stessa può avere riflessi per le società che applicano il pro-rata di detrazione.
Qualora per un fabbricato costruito ci si trovi in una situazione di mancanza assoluta di prezzo di acquisto originario o del costo, è possibile determinare la base imponibile secondo il criterio del prezzo d’acquisto di beni similari, per condizioni, dimensioni e altre caratteristiche (a condizione che esistano beni simili sul mercato), il tutto con riferimento al momento della destinazione dell’immobile, evitando l’esame in dettaglio di «quali elementi di valore abbiano condotto a tale prezzo, secondo la risposta del MEF all’interrogazione parlamentare del 5.7.2016.
In ipotesi diverse da quelle sopra evidenziate, l’utilizzo del valore di mercato costituisce una violazione dell’art. 13, comma 2, lett. c), DPR n. 633/72
Rettifica alla detrazione
La Circolare 26/E/2016 e 37/E/2016 intervengono sulle rettifiche alla detrazione iva. Le assegnazioni possono riguardare beni ammortizzabili, pertanto, all’atto dell’assegnazione, occorre verificare se sia necessario operare la rettifiche d’imposta disciplinate dall’art. 19-bis2 del DPR n. 633 del 1972.
L’obbligo di operare la rettifica dell’IVA detratta al momento dell’acquisto e le modalità con le quali va operata dipende dal “regime” applicato ai beni ammortizzabili in sede di assegnazione e dalla circostanza che l’assegnazione avvenga nel corso del relativo periodo di tutela fiscale (dieci anni per i fabbricati, cinque anni per gli altri beni).
Relativamente ai beni per i quali l’IVA non è stata detratta, se sugli stessi sono stati sostenute spese per interventi di recupero, manutenzione, riparazione, incrementative del valore dell’immobile, per le quali è stata operata la detrazione della relativa IVA a credito, è necessario procedere alla rettifica della detrazione, sempre che a seguito di tali interventi non sia stata realizzata una nuova unità immobiliare e che gli stessi siano stati effettuati a partire dall’1.1.98
L’Agenzia delle Entrate chiarisce inoltre che la rettifica della detrazione deve essere operata, non solo per le assegnazioni in regime di esenzione, ma anche per quelle fuori campo IVA, in quest’ultimo caso limitatamente all’imposta assolta sugli eventuali interventi incrementativi (che non abbiano esaurito la loro utilità) operati sull’immobile nel corso del periodo di tutela fiscale, dato che lo stesso è stato acquistato senza esercitare la detrazione.
Costituiscono operazioni fuori campo IVA sia le assegnazioni di beni per i quali la detrazione dell’IVA non è avvenuta in ragione del loro acquisto presso un soggetto privato, ovvero poiché l’acquisto è avvenuto prima dell’introduzione del tributo nell’ordinamento interno, sia le assegnazioni di beni per i quali non è stata detratta integralmente l’imposta ai sensi degli articoli 19, 19-bis1 e 19-bis2 del DPR n. 633 del 1972
di Mariangela Paparusso
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