Il credito IVA che si forma nelle liquidazioni periodiche mensili o trimestrali può essere utilizzato, ordinariamente, solo in compensazione verticale (per abbattere il debito IVA delle liquidazioni successive). In alcune situazioni ben definite dal Legislatore, però, è possibile utilizzare in compensazione orizzontale il credito IVA emergente dalla liquidazione trimestrale ovvero richiederne il rimborso.
I contribuenti IVA che hanno realizzato nel trimestre un’eccedenza di imposta detraibile superiore a 2.582,28 euro e che intendono chiedere in tutto o in parte il rimborso di questa somma (o l’utilizzo in compensazione per pagare anche altri tributi, contributi e premi), devono presentare il modello TR.
Modalità e tempistiche
Il modello deve essere presentato telematicamente entro l’ultimo giorno del mese successivo al trimestre di riferimento, direttamente dal contribuente o tramite intermediari abilitati ad Entratel.
Soggetti beneficiari
Il credito IVA infrannuale può essere richiesto a rimborso (articolo 38-bis, secondo comma, Dpr n. 633/1972):
- dai contribuenti che esercitano esclusivamente o prevalentemente attività che comportano operazioni soggette a imposta con aliquote inferiori a quelle dell’imposta relativa agli acquisti e alle importazioni
- dai contribuenti che effettuano operazioni non imponibili (articoli 8, 8-bis e 9 del Dpr n. 633/1972) per un ammontare superiore al 25% del totale complessivo di tutte le operazioni effettuate
- dai contribuenti che hanno effettuato nel trimestre acquisti e importazioni di beni ammortizzabili per un ammontare superiore ai 2/3 del totale degli acquisti e delle importazioni imponibili
- dai soggetti non residenti e senza stabile organizzazione nel territorio dello Stato, identificati direttamente (articolo 35-ter del Dpr n. 633/1972) o che hanno nominato un rappresentante residente nel territorio dello Stato.
- dai soggetti che effettuano in un trimestre solare, nei confronti di soggetti passivi non stabiliti in Italia, operazioni attive per un importo superiore al 50% di tutte le operazioni effettuate, riferite alle seguenti attività: prestazioni di lavorazione relative a beni mobili materiali; prestazioni di trasporto di beni e relative prestazioni di intermediazione; prestazioni di servizi accessori ai trasporti di beni e relative prestazioni di intermediazione; prestazioni indicate nell’articolo 19, comma 3, lettera a-bis del Dpr n. 633/1972 (articolo 8 della legge comunitaria 217/2011)
Se, in alternativa alla richiesta di rimborso, si chiede l’utilizzo in compensazione del credito Iva, occorre tener conto del fatto che, in linea generale, l’utilizzo in compensazione del credito infrannuale è consentito solo dopo la presentazione dell’istanza. Il superamento, inoltre, del limite di 5.000 euro annui, riferito all’ammontare complessivo dei crediti trimestrali maturati nell’anno, comporta l’obbligo di utilizzare i predetti crediti a partire dal decimo giorno successivo a quello di presentazione dell’istanza di rimborso/compensazione.
Inoltre, i contribuenti che intendono utilizzare in compensazione il credito per importi superiori a 5.000 euro annui (elevato a 50.000 euro per le start-up innovative) hanno l’obbligo di richiedere l’apposizione del visto di conformità di cui all’art. 35, comma 1, lett. a), del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241 o, in alternativa, la sottoscrizione da parte dell’organo di controllo sull’istanza da cui emerge il credito (art. 3, comma 2, del decreto legge 24 aprile 2017, n. 50, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 giugno 2017, n. 96).
Allo scopo di semplificare e accelerare l’erogazione dei rimborsi IVA l’art. 13 del Dlgs n.175/2014 ha sostituito l’art. 38-bis del DPR n 633/72 eliminando l’obbligo generalizzato della prestazione della garanzia a favore dell’Erario. A decorrere dal 3 dicembre 2016 l’ammontare dei rimborsi che possono essere eseguiti senza la necessità, a carico del contribuente, di presentare la garanzia o di richiedere l’apposizione del visto di conformità è stato portato da 15.000 euro a 30.000 euro (art 7 quater comma 32 del DL 22 ottobre 2016).
Per ottenere i rimborsi IVA (annuali e trimestrali) di importo superiore a 30.000 euro occorre utilizzare l’istituto del visto di conformità.
La disciplina dei rimborsi IVA eccedenti 30.000 euro, contenuta nell’art 38-bis, D.P.R. 633/1972, prevede l’ipotesi di ottenimento del rimborso senza la presentazione della garanzia, in presenza di alcuni requisiti. I requisiti possono essere di carattere formale, invece altri sono riferiti a requisiti patrimoniali del soggetto richiedente.
Tra i “formali”, il comma 3 dell’art. 38-bis, prevede che l’istanza di rimborso (annuale o trimestrale) deve recare il visto di conformità o la dichiarazione sostitutiva rilasciata dal soggetto che esercita il controllo contabile (revisore).
Il comma 3 dell’art. 38-bi D.P.R. 633/1972 prevede tra i requisiti “sostanziali”, che la dichiarazione annuale o all’istanza di rimborso trimestrale deve essere allegata una dichiarazione sostitutiva che attesti la sussistenza di una serie di requisiti patrimoniali. Tra questi, la lett. a), dell’art. 38-bis, comma 3, D.P.R. n. 633/1972, richiede di attestare che «il patrimonio netto non è diminuito, rispetto alle risultanze contabili dell’ultimo periodo d’imposta, di oltre il 40 per cento, la consistenza degli immobili non si è ridotta, rispetto alle risultanze contabili dell’ultimo periodo d’imposta, di oltre il 40 per cento per cessioni non effettuate nella normale gestione dell’attività esercitata; l’attività stessa non è cessata né si è ridotta per effetto di cessioni di aziende o rami di aziende compresi nelle suddette risultanze contabili».
Nelle operazioni di riorganizzazione aziendale, (ad esempio conferimento d’azienda o una scissione scorporo che prevedano lo scorporo del ramo immobiliare rispetto a quello operativo è necessario analizzare le siano le conseguenze derivanti.
Tali operazioni si caratterizzano per la circostanza che, per effetto del trasferimento del ramo d’azienda alla società conferitaria o beneficiaria, il soggetto conferente o la società scissa iscrivono nell’attivo la partecipazione. Sorge il dubbio se l’operazione descritta possa far venir meno il requisito di cui alla riportata lett. a), nella parte in cui prevede che la consistenza degli immobili non si riduca di oltre il 40% rispetto alle risultanze contabili dell’ultimo periodo d’imposta, per effetto di cessioni non effettuate nella normale gestione dell’attività esercitata. Le descritte operazioni riorganizzative poste in essere tramite conferimento o scissione scorporo del ramo immobiliare in altra società, non pare possano realizzare la condizione di cui alla riportata lett. a) di riduzione della consistenza degli immobili di oltre il 40% per cessioni non effettuate nella normale gestione dell’attività. In tale caso si presenta una mera riallocazione del patrimonio immobiliare in una società beneficiaria o conferitaria interamente posseduta dalla scissa o dalla conferente (magari allo scopo di ristrutturare gli immobili con conseguente incremento del loro valore a beneficio anche del patrimonio della società partecipante). La scissa, nel caso di scissione scorporo, o la conferente, nell’ipotesi di conferimento, iscrive nel proprio patrimonio la partecipazione nella società beneficiaria o conferitaria, il cui valore è pari a quello degli immobili riallocati nelle citate società, senza alcuna riduzione del valore del patrimonio della società che richiede il rimborso IVA.
La ratio dell’art. 38-bis, comma 3, lett. a), D.P.R. n. 633/1972, è quella di evitare che la consistenza degli immobili detenuti dal soggetto passivo siano dismessi tramite operazioni realizzative verso economie terze, con conseguente decremento delle garanzie a favore dell’Erario. Nel caso di specie, invece, il trasferimento del compendio immobiliare è avvenuto per effetto di un’operazione fiscalmente neutra (ex art. 173 o 176, TUIR) senza alcuna conseguenza negativa sul patrimonio del soggetto richiedente il rimborso. Si dovrebbe, quindi, ritenere quindi soddisfatto il requisito patrimoniale di cui all’art. 38-bis, comma 3, lett. a), D.P.R. n. 633/1972, poiché non trattasi di cessioni immobiliari che rientrino nella normale gestione dell’attività, bensì trasferimenti effettuati con lo scopo di riorganizzare la società.
Dott.ssa Mariangela Paparusso
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